NBA Alert 47

Om leden verder te ondersteunen bij de uitvoering van het WNT-controleprotocol 2023 heeft de NBA op 30  januari 2025 NBA Alert 47: Invloed intra-groep detachering op de controle van de WNT-verantwoording aangevuld.

Deze Alert behandelt de invloed van intra-groep detachering op de controle van de WNT-verantwoording en in het bijzonder de controle van omvang dienstverband en bezoldiging. Aan de hand van gemeenschappelijke kenmerken en omstandigheden zijn in de Alert aanwijzingen (voorbeelden) opgenomen voor de uitvoering van de opdracht en de oordeelsvorming. Daarnaast zijn in de bijlage bij de Alert voorbeeldteksten voor de controleverklaring uitgewerkt.

Achtergrond

Op 1 november 2022 heeft het Ministerie van Binnenlandse Zaken (BZK) de Uitvoeringsregeling WNT 2023 verduidelijkt op het punt van de openbaarmakingsverplichting van WNT-instellingen deel uitmakend van een groep. Deze verduidelijking houdt in dat in de WNT-verantwoording de WNT-gegevens per topfunctionaris van de WNT-instelling of, bij meerdere WNT-instellingen, in groepsverband per dienstverband (dat wil zeggen: per functie) moeten worden uitgesplitst. En niet - zoals voorheen - de gegevens per topfunctionaris konden worden samengevoegd per dienstbetrekking (op groepsniveau; de zogenoemde groepsverantwoording).

Door de verantwoording van de gegevens per dienstverband/functie zijn vraagstukken ontstaan over de toepassing van de deeltijdfactor en het bezoldigingsbegrip. Het ministerie BZK heeft laten weten niet nogmaals te kunnen instemmen met het buitenwerking stellen van het Controleprotocol WNT 2023 op het punt van controleren van groepsverantwoordingen.

Voor 2024 geldt dat de achterliggende wet- en regelgeving en het controleprotocol voor wat betreft de in de NBA Alert 47 beschreven problematiek niet zijn gewijzigd ten opzichte van 2023. Dit betekent dat de in NBA Alert 47 beschreven gevolgen van deze problematiek voor de accountantscontrole van de jaarrekening en de oordeelsvorming in de controleverklaring ook voor 2024 relevant blijven. Omdat NBA Alert 47 (versie 1) specifiek toeziet op 2023 en op enkele bijzondere aspecten met betrekking tot 2022, heeft de NBA er voor gekozen om de alert te updaten met deze versie 2 en de voorbeeldverklaringen daaraan aan te passen.

Het Ministerie van BZK heeft de Tweede Kamer op 18 december 2024 door middel van een brief geïnformeerd, over de voortgang van het topinkomensbeleid. In deze brief is de problematiek weergegeven wat heeft geleid tot problemen in de verantwoording en controle van de WNT-verantwoording. Daarnaast is vermeld dat overleg met de NBA plaatsvindt om tot een oplossing te komen.

De belangrijkste wijzigingen betreffen (zie paragraaf 1.2):

• Aanvulling op de reikwijdte van de Alert naar aanleiding van praktijkervaringen met NBA Alert 47 (paragraaf 1.3.1).
• De uitwerking van de situatie waarin de WNT-Groepsproblematiek niet langer van toepassing is in 20XX maar in het voorafgaande jaar 20XX-1 nog wel (zie paragraaf 6.3).
• Update van bijlage 3a van voorbeeldteksten van verklaringen (zie download onderaan de pagina).
• Voorbeeld teksten bij de controle van de zelfstandige WNT-verantwoording zijn opgenomen in bijlage 3b (zie download onderaan de pagina).

Over de problematiek

Ten aanzien van de uitvoering van het controleprotocol WNT en relevante wet- en regelgeving onderkent de Werkgroep WNT de volgende problematiek bij de verantwoording en controle van de WNT-gegevens bij intra-groep detachering:

1. In de wet- en regelgeving is het bezoldigingsbegrip in geval van intra-groep detachering niet verder uitgewerkt. De kosten voor het vervullen van de leidinggevende topfunctie is een open begrip (zie ook toelichting bij de Uitvoeringsregeling WNT 2016), een limitatieve opsomming ontbreekt (normonduidelijkheid).
2. In de WNT is niet nader uitgewerkt hoe gemeenschappelijke kosten aan individuele topfunctionarissen mogen/moeten worden toegerekend en vervolgens verder aan individuele instellingen mogen/moeten worden doorbelast (normonduidelijkheid).
3. De omvang per dienstverband moet worden uitgesplitst per functie en moet per WNT-instelling worden verantwoord. Wet- en regelgeving en relevante Q&A vereisen dat de WNT-instelling goed vastlegt wat de situatie is, zodat één en ander verantwoord kan worden en gecontroleerd kan worden door de accountant. Aanknopingspunt is dan niet alleen de overeenkomst met de topfunctionaris maar ook de verdeling van de tijdsbesteding over de instellingen in de groep. Voor functievervulling gedurende de eerste 12 maanden geldt dat voor een leidinggevende topfunctionaris zonder dienstbetrekking het aantal gewerkte uren moet worden verantwoord. Hoewel niet expliciet vereist (de Q&A spreekt van situaties die illustratief en ook niet-limitatief zijn bedoeld) volgt uit de wet- en regelgeving en de relevante Q&A’s dat bij intra-groep detachering een vorm van tijdsregistratie per (WNT-)instelling nagenoeg nodig is om te kunnen voldoen aan de WNT-regelgeving. Kenmerkend voor een topfunctionaris binnen een groep van instellingen is dat deze is aangesteld om een groep aan te sturen en zich daarom ook bezighoudt met ‘groepsbrede’ werkzaamheden (beleid, strategie). In de WNT ontbreekt een norm voor de te hanteren verdeling van deze groepsbrede werkzaamheden over de individuele WNT-instellingen in de groep. Daarnaast ontbreekt binnen een groep vaak een (controleerbare) registratie van uren die worden besteed aan één specifieke WNT-instelling binnen de groep of mist er een onderbouwing waaruit blijkt dat de vooraf ingeschatte/vastgelegde tijdsbesteding overeenkomt met de werkelijkheid.
4. Door het (mogelijk) ontbreken van het tegengestelde belang tussen de groepsinstellingen, kan de accountant in het algemeen niet voldoende en geschikte controle-informatie verkrijgen op dit onderdeel. Dit speelt vooral ten aanzien van de deeltijdfactor en daaraan gerelateerde hoogte van doorbelaste kosten.
5. Het oordeel van de accountant heeft zowel betrekking op de juistheid en de volledigheid van de bezoldiging als het in overeenstemming zijn van de WNT-gegevens met de bepalingen van en krachtens de WNT. Hierbij is een zeer lage materialiteit van toepassing.
6. Vorengenoemde aspecten leiden tot onzekerheden in de controle die niet (op economisch verantwoorde wijze) kunnen worden weggenomen.

Gevolgen voor de verklaring

De hiervoor genoemde punten leiden tot onzekerheden in de controle als gevolg van het niet kunnen verkrijgen van voldoende en geschikte controle-informatie. Door het ontbreken van heldere normen in de geldende WNT-wet- en regelgeving voor de toerekening van groepsbrede activiteiten zal de WNT-instelling, bij het opstellen van de WNT-verantwoording, terugvallen op algemeen aanvaardbare normen voor de doorbelasting van de kosten van deze activiteiten  naar de betreffende WNT-instellingen. De accountant zal in het algemeen wel in staat zijn om zich een oordeel te vormen inzake de getrouwheid van doorbelaste kosten binnen de voor de jaarrekeningcontrole toepasselijke materialiteit. Van de accountant wordt verwacht dat deze ook vaststelt of de WNT-verantwoording in overeenstemming is met de bepalingen bij en krachtens de WNT.

Wanneer de accountant niet in staat is voldoende en geschikte controle-informatie te verkrijgen voor het vaststellen van de verantwoorde deeltijdfactor, dan wel het aantal verantwoorde uren niet in overeenstemming is met de feitelijke situatie, dan heeft dit gevolgen voor het geldende individueel toepasselijk bezoldigingsmaximum van de topfunctionaris. Ingeval van overschrijding van dit toepasselijk bezoldigingsmaximum leidt dit tot een  onverschuldigde betaling. Bij de oordeelsvorming betrekt de accountant tabel G van het controleprotocol WNT 20xx.

Als de accountant niet in staat is voldoende en geschikte controle-informatie te verkrijgen om daarop het oordeel te baseren of het WNT-gegeven ‘Bezoldiging’ in overeenstemming is met de bepalingen bij en krachtens de WNT, ontstaat tevens een onzekerheid over een eventuele overschrijding van het individueel toepasselijke bezoldigingsmaximum, en mogelijke onverschuldigde betalingen. Op basis van het controleprotocol WNT is dan sprake is van resterende onzekerheden in de controle die niet op economisch verantwoorde wijze kunnen worden weggenomen. Bij de oordeelsvorming betrekt de accountant tabel G van het Controleprotocol WNT 20xx.